Bynets.ru

Журнал финансиста
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Переменный платеж арендной платы

Энциклопедия решений. Постоянная и переменная части арендной платы

Постоянная и переменная части арендной платы

Согласно п.п. 2, 3 ст. 614 ГК РФ стороны договора аренды могут предусмотреть как твердый размер арендной платы, так и порядок ее расчета. Следовательно, арендная плата может быть установлена в виде основной (постоянной) части и переменной части, определяемой расчетным путем. Постоянная часть является фиксированной и включает в себя плату за пользование самим помещением. Переменная часть арендной платы эквивалентна (или рассчитана из) стоимости коммунальных услуг, потребляемых арендатором за определенный период. Таким образом, вся сумма арендной платы (как постоянная, так и переменная части) является оплатой услуг арендодателя по предоставлению имущества в аренду.

Постоянная часть арендной платы, как правило, определяется путем умножения арендной ставки по договору на арендуемую площадь в квадратных метрах. Поэтому зачастую в договоре аренды указывают размер арендной ставки за 1 квадратный метр в месяц.

Пример

Можно указать формулу расчета постоянной части арендной платы, например, так:

«Постоянная часть арендной платы определяется по формуле:

где Тв х/у — твердая часть арендной платы, подлежащая внесению за месяц х, год у;

A — ставка арендной платы по договору;

S — арендуемая площадь, в квадратных метрах».

Можно также предусмотреть, что постоянная часть арендной платы умножается на индекс потребительских цен, на коэффициент, учитывающий условия использования арендатором имущества; на корректирующий коэффициент и т. д.

В договоре аренды можно указать, что переменная часть арендной платы покрывает фактически понесенные расходы арендодателя на коммунальные платежи, а именно:

— вывоз бытового мусора (можно привести весь перечень необходимых услуг) и т. п.

Пример

Можно указать формулу расчета переменной части арендной платы, например, так:

«Переменная часть арендной платы определяется по формуле:

П x/y = Э + Во + Т + М, где

П х/у — переменная часть арендной платы, подлежащая внесению за месяц х, год у;

Э — расходы на электрическую энергию за месяц х, год у;

Во — расходы на водоснабжение за месяц х, год у;

Т — расходы на тепловую энергию за месяц х, год у;

М — расходы на вывоз бытового мусора за месяц х, год у.»

Если оплата коммунальных услуг осуществляется в соответствии с показаниями счетчиков, можно указать в договоре, что переменная часть арендной платы подлежит определению в соответствии с показаниями приборов учета. Можно прописать, что показания приборов учета коммунальных услуг фиксируются в присутствии уполномоченных представителей арендодателя и арендатора.

Внимание

В п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 отмечено, что возложение на арендатора только расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы. Поскольку арендодатель фактически не получает встречного предоставления за переданное в аренду имущество, оплата арендатором только коммунальных услуг не означает возмездности договора.

Как сформулировать условие об оплате в договоре аренды недвижимости

Принцип свободы договора позволяет установить механизм определения размера арендной платы, удобный арендатору и арендодателю. Это может быть и фиксированная сумма, уплачиваемая ежемесячно, и сумма, включающая возмещение расходов на обслуживание арендованным объектом. В последнем случае формулировка договорного положения требует особого внимания.

Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды (п. 1 ст. 614 ГК), а при их отсутствии применяются порядок, условия и сроки платы, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах. Похожее правило установлено и в п. 3 ст. 424 ГК РФ для цены договора: при ее отсутствии в тексте соглашения исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Но при заключении договора аренды недвижимости это правило применению не подлежит, поскольку арендная плата является его существенным условием (ст. 432 ГК РФ). При отсутствии согласованного сторонами в письменной форме условия о размере арендной платы договор аренды недвижимости считается незаключенным (ст. 654 ГК РФ).

Условия об арендной плате должны быть сформулированы таким образом, чтобы можно было точно определить, в какие сроки и в каком размере арендатор обязан совершать соответствующие платежи. В договоре может быть установлен твердый размер арендной платы или порядок (механизм) ее исчисления. В последнем случае условие об арендной плате также будет считаться согласованным.

Размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год, если иное не предусмотрено договором (п. 3 ст. 614 ГК РФ). Изменение размера арендной платы в соответствии с предусмотренным договором механизмом не является изменением договора аренды, и, следовательно, не подпадает под ограничения, о которых говорилось выше (п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66, далее — Информационное письмо № 66). Например, условие об индексации арендной платы в зависимости от инфляции данному ограничению не противоречит. Хотя и меняется размер арендной платы, порядок ее исчисления остается неизменным.

В договоре лучше предусмотреть последствия утраты арендодателем статуса плательщика НДС

В договоре аренды рекомендуется указать, включает ли размер арендной платы налог на добавленную стоимость (НДС). И если включает, то необходимо будет также определить, какая часть указанной суммы является арендной платой, а какая — НДС. Например, указать действующую ставку налога в избежание споров в дальнейшем при изменении ставки налога в период действия договора. В договоре рекомендуется также указать, что на сумму арендной платы НДС не начисляется, если арендодатель не является плательщиком данного налога.

Все это необходимо сделать, так как иначе у сторон могут возникнуть разногласия относительно сумм, подлежащих внесению в качестве арендной платы. Позиция судов по данному вопросу неоднозначна, и в итоге арендодатель может получить арендную плату в размере меньшем, чем рассчитывал (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2010 по делу № А70-14225/2009), а арендатор может оказаться вынужденным уплатить НДС сверх размера арендной платы (Определение ВАС РФ от 10.02.2010 № ВАС-1414/10 по делу № А51-7727/2009).

Вероятна ситуация, когда изначально арендодатель являлся плательщиком НДС и в договоре размер арендной платы был согласован с учетом налога, однако в дальнейшем обязанность по уплате этого налога прекратилась. Например, при переходе арендодателя на упрощенную систему налогообложения (п. 2 ст. 346.11 НК РФ) или в случае смены собственника арендованного имущества, если новый собственник не является плательщиком НДС. В связи с этим в интересах арендатора включить в договор условие о том, что в случае прекращения обязанности арендодателя по уплате НДС арендная плата уменьшается на сумму налога. Если такое условие не согласовано, суд может отказать в удовлетворении требования о возврате излишне внесенной арендной платы в размере суммы налога (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.08.2011 по делу № А43-24309/2010). Вместе с тем существует и другая позиция, когда плата с включенной в нее суммой НДС признается неосновательным обогащением арендодателя (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.01.2010 по делу № А29-2100/2009).

Арендная плата может включать постоянную и переменную части

Арендная плата не может быть установлена в виде оплаты арендатором коммунальных услуг (электроэнергии, воды, тепла), горюче-смазочных и иных материалов, расходуемых при использовании объекта аренды. Дело в том, что при такой плате арендодатель фактически не получает от арендатора никакого вознаграждения за предоставленное право пользования объектом аренды, а это противоречит возмездному характеру договора (п. 12 Информационного письма № 66).

В целях возмещения стоимости потребленных арендатором коммунально-эксплуатационных услуг стороны все чаще указывают в договоре на то, что арендная плата состоит из двух частей — постоянной и переменной. Размер постоянной части определяется в виде фиксированной величины (или механизма ее исчисления), а переменная часть определяется как стоимость потребленных арендатором коммунальных услуг.

Читать еще:  Статус отправителя в платежном поручении

Условие, определяющее порядок оплаты коммунально-эксплуатационных платежей, является важным пунктом договора. Ведь договоры с ресурсоснабжающими организациями заключены арендодателем и счета выставляются на его имя, а у арендатора возникнет обязанность возмещать подобные расходы, если это предусмотрено в соглашении. В состав коммунальных и иных платежей входят стоимость услуг водоснабжения и водоотведения, телефонной связи, потребленной электроэнергии, теплоснабжения (газоснабжения), а также плата за уборку помещений, вывоз мусора, и др.

Учет коммунально-эксплуатационных платежей в составе арендной платы возможен в нескольких вариантах. Во-первых, можно установить фиксированную арендную плату, в которую уже включена стоимость таких платежей. Тогда арендатор каждый месяц уплачивает фиксированную арендную плату. Во-вторых, допустимо определить размер арендной платы без учета стои­мости коммунальных услуг, указав на право арендатора самостоятельно заключить договоры с ресурсоснабжающими и обслуживающими организациями. Нужно учесть, что заключение таких договоров повлечет для арендатора возникновение дополнительных обязательств перед такими организациями. И, в-третьих, стороны вправе установить арендную плату, состоящую из постоянной и переменной части.

В последнем случае арендная плата складывается из платы в части арендуемого помещения в установленном размере (постоянная часть) и арендной платы в части возмещения стоимости коммунальных услуг, фактически потребленных арендатором (переменная часть).

Размер переменной части арендной платы лучше фиксировать для каждого месяца отдельно

На практике размер арендной платы в части возмещения стоимости потребленной арендатором электрической энергии определяется либо на основании показаний счетчика по учету электроэнергии, отдельно установленного для арендатора, либо по установленной мощности путем учета мощности всех работающих в помещении электроприборов и примерной продолжительности их работы. Размер потребленной воды или газа также может определяться по счетчику. Расчет стоимости услуг теп­лоснабжения зависит от общей отапливаемой площади, исчисляемой в кубических метрах. Возмещение затрат на телефонную связь производится на основании данных о состоянии лицевого счета, предоставляемых организацией связи.

Для признания в расходах фиксированной части арендной платы арендатору достаточно иметь лишь сам договор аренды, в котором она определена. Для признания в расходах переменной части необходим отдельный первичный документ, в котором будет отражена стоимость потребленных арендатором коммунальных услуг с расшифровкой по видам услуг и со ссылками на соответствующие документы и исчисленная в соответствии с договором аренды величина переменной части арендной платы за месяц.

Что это за первичный документ? При заключении догово­ра этот вопрос стороны договора аренды согласовывают самостоятельно применительно к конкретной ситуации. Это может быть и двусторонний акт, и справка-расчет бухгалтерии арендодателя. Главное, чтобы применяемый документ содержал все обязательные реквизиты, перечисленные в ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (п. 1 письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@).

Если в соответствии с догово­ром арендная плата (или ее часть) является переменной величиной, то для признания этой суммы в составе расходов арендатору ежемесячно необходимо получать от арендодателя первичный документ, так как размер арендной платы из месяца в месяц различается. А при определении в договоре арендной платы в постоянном (фиксированном) размере ежемесячные акты, подтверждающие размер платы, не нужны, так как размер арендной платы не меняется.

Стоит помнить, что с составлением первичной документации могут возникнуть сложности, так как арендодатель не является поставщиком коммунальных услуг арендатору, а фактически выступает «агентом» арендатора по перечислению платежей за услуги, оказываемые ресурсоснабжающими организациями. Для арендодателя эти платежи не являются доходом, а служат компенсацией расходов.

Коммунальные услуги в учете арендодателя

Некоторые арендодатели, чтобы не платить из своего кармана за коммунальные услуги, потребленные арендатором, стремятся переложить на последнего эти расходы. На практике существует несколько способов оплаты арендатором коммунальных услуг. Кто-то хочет свести к минимуму документооборот и налоговые риски. Каждый из способов имеет свои плюсы и минусы.

Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. При этом Гражданский кодекс РФ не устанавливает, что она, по умолчанию, включает в себя все расходы, необходимые для содержания арендуемого имущества и пользования им. Способы обеспечения арендатора коммунальными услугами закон не регламентирует. Поэтому стороны вправе самостоятельно устанавливать то, как арендатор будет оплачивать эти услуги.

Можно выбрать одну из следующих схем:

  • включить сумму коммунальных платежей в состав фиксированной арендной платы;
  • включить сумму коммунальных расходов в состав арендной платы в качестве переменной величины;
  • перевыставлять арендатору для возмещения суммы расходов на коммунальные услуги;
  • заключить с арендатором агентский договор, по которому арендодатель приобретает коммунальные услуги для арендатора;

  • арендатору заключить с поставщиками коммунальных услуг прямые договоры.
  • Порядок налогового учета расходов на коммунальные услуги зависит от конкретного способа их оплаты, установленного сторонами арендных отношений.

    Фиксированный платеж

    Включить стоимость коммунальных услуг в состав арендной платы – самый простой для арендодателя вариант. Вся арендная плата включается либо в доходы от реализации (если сдача в аренду является для арендодателя основным видом деятельности), либо во внереализационные доходы (если эта деятельность не является основной). Какие‑либо документы, подтверждающие понесенные арендодателем коммунальные расходы, для арендатора оформлять не нужно. Это плюс.

    Реализация услуг по предоставлению помещений в аренду является объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговой базой является вся сумма арендной платы (п. 1 ст. 154 НК РФ).

    Если арендная плата выражена в фиксированной сумме, не возникает и проблем с принятием к вычету НДС со стоимости потребленных коммунальных услуг. Арендатор платит лишь за аренду помещения, и предполагается, что арендодатель уже учел свои затраты на оплату таких услуг (электричество, тепло, вода и т. д.) в стоимости аренды. А арендодатель может принять к вычету суммы налога, предъявленного организациями ЖКХ, в полном объеме (письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС‑22‑3/86@). Это бесспорный плюс.

    Минусом в варианте с фиксированным арендным платежом является риск с точки зрения доходности сделки. Во‑первых, тарифы на услуги ЖКХ растут. Во‑вторых, уплатив фиксированную сумму, арендатор не будет утруждать себя экономией ресурсов. Кроме того, нельзя заранее знать, сколько их потребуется.

    Арендная плата с переменной составляющей

    Стороны могут предусмотреть форму арендной платы, которая состоит из постоянной и переменной части. Сумма коммунальных услуг, потребленных арендатором, в зависимости от их цены и фактического количества, составляет переменную часть (п. 2 ст. 614 ГК РФ). Эту сумму рассчитывают на основании документов поставщиков коммунальных услуг (счетов, актов), предоставляемых арендодателю:

    • либо пропорционально занимаемой арендатором площади;
    • либо в зависимости от объема услуг, потребленных арендатором, подтвержденных показаниями счетчиков, и тарифов поставщиков на коммунальные услуги.

    Для оплаты арендодатель выставляет в адрес арендатора счет с приложением подтверждающих документов и расчета.

    При таком способе расчетов арендодатель вправе учесть и предъявить к вычету «входной» НДС по услугам, предоставленным коммунальными службами (письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС‑22‑3/86@). Это плюс. Главное, чтобы счета‑фактуры за коммунальные услуги были выставлены непосредственно арендодателю и в них был выделен отдельной строкой НДС (постановления ФАС Северо‑Кавказского округа от 21.12.2009 № А63‑8994/ 2004‑С4‑9, от 11.06.2009 № А53‑18515/ 2008‑С5‑27).

    Теперь о минусах

    Минус первый. Начислять НДС нужно будет и на переменную часть арендной платы, поскольку оказание услуг по предоставлению в аренду имущества облагается НДС в общем порядке (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Арендодатель выставляет счет‑фактуру на всю сумму арендной платы независимо от деления на постоянную и переменную части (п. 3 ст. 168 НК РФ). Выделять в счете‑фактуре отдельной строкой суммы, которые относятся к переменной части, то есть коммунальные платежи, арендодатель не обязан (письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС‑22‑3/86@).

    Читать еще:  Пени по коммунальным платежам проводки

    Еще один минус – это завышение сумм дохода для целей налога на прибыль. В отношении налога на прибыль выручка от реализации определяется, исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные услуги. Поэтому суммы арендной платы, включая ее переменную часть, арендодатель учитывает в налоговых доходах (письмо Минфина России от 11.03.2012 № 03‑11‑11/72).

    Однако этот минус компенсируется тем, что разрешено признать в расходах стоимость самих коммунальных услуг (письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2006 № 19‑11/58877). Коммунальные платежи учитываются в составе материальных расходов у той стороны, которая заключала прямые договоры с поставщиками (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

    Возмещение сверх арендной платы

    В договоре аренды устанавливается фиксированная арендная плата. Дополнительно арендатор возмещает арендодателю расходы на коммунальные услуги по его фактическим затратам. Суммы возмещения не входят в арендную плату, а оплачиваются арендатором арендодателю сверх нее. Основанием для возмещения расходов арендатором является счет арендодателя, к которому приложены подтверждающие документы и расчеты стоимости подлежащих возмещению расходов.

    По сути, сумма компенсации стоимости коммунальных услуг арендатором представляет из себя транзитный платеж, который арендодатель полностью перечисляет коммунальным службам в качестве оплаты оказанных ими услуг. От арендатора такие платежи поступают к арендодателю в качестве компенсации понесенных расходов. Значит, к увеличению экономических выгод арендодателя они не приводят, и в целях налогообложения прибыли не участвуют.

    Есть и судебные решения, принятые с учетом такой позиции. Если договором предусмотрена оплата коммунальных расходов сверх арендной платы, то суммы возмещения, полученные от арендатора, не являются доходом арендодателя, поскольку они компенсируют расходы по содержанию и использованию сданного в аренду помещения (постановления ФАС Северо‑Кавказского округа от 11.02.2008 № Ф08‑8206/ 07‑3204А, Восточно‑Сибирского округа от 21.03.2007 № А74‑3165/ 06‑Ф02‑1481/07).

    Счета‑фактуры, полученные арендодателем от поставщиков коммунальных услуг, следует регистрировать в книге покупок без учета сумм налога по коммунальным платежам, потребленным арендатором (письмо Минфина России от 06.09.2005 № 07‑05‑06/234).

    Суммы полученной компенсации не являются доходами организации и для целей бухгалтерского учета (п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).

    С точки зрения НДС операции по передаче электроэнергии, воды, газа арендодателем арендатору не относятся к операциям по реализации товаров. Арендодатель не может выступать поставщиком данных товаров для арендатора, поскольку сам выступает в роли покупателя (абонента). Объект налогообложения по НДС у арендодателя отсутствует (письма Минфина России от 31.12.2008 № 03‑07‑11/392, от 26.12.2008 № 03‑07‑05/51, ФНС России от 04.02.2010 № ШС‑22‑3/86@, УФНС России по г. Москве от 08.06.2009 № 16‑15/58069).

    Такую позицию поддерживают и некоторые суды, которые полагают, что в данном случае нет реализации (арендодатель не оказывает коммунальные услуги). Но они делают еще один вывод: выставлять арендатору счет‑фактуру на сумму потребляемых им коммунальных услуг арендодатель не должен (Определение ВАС РФ от 29.01.2008 № 18186/07).

    Кроме того, арендодатель не вправе перевыставлять счета‑фактуры арендатору, так как в данном случае не является посредником между арендатором и поставщиком услуг. Даже если он это и сделает и укажет в качестве продавца себя, объекта налогообложения по НДС у него все равно не возникнет (постановления ФАС Северо‑Западного округа от 05.09.2005 № А56‑30790/2004, ФАС Поволжского округа от 12.04.2007 № А55‑14832/06).

    Непростой вопрос и с вычетом «входного» НДС, предъявленного арендодателю поставщиками коммунальных услуг.

    Передача электрической и тепловой энергии, воды, газа арендодателем арендатору не облагается НДС. Значит, сумма «входного» НДС, предъявленная коммунальными службами в части услуг, потребляемых арендатором, у арендодателя вычету не подлежит.

    Эту сумму налога арендодатель должен включить в стоимость коммунальных услуг, которые потребляет арендатор (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ) (письма Минфина России от 03.03.2006 № 03‑04‑15/52, УФНС России по г. Москве от 21.05.2008 № 19‑11/48675, от 16.07.2007 № 19‑11/067415; постановление ФАС Северо‑Западного округа от 12.09.2006 № А52‑353/2006/2).

    И еще один вывод. Счета‑фактуры, полученные арендодателем от поставщиков коммунальных услуг, регистрировать в книге покупок следует без учета сумм налога по коммунальным платежам, потребленным арендатором (письмо Минфина России от 06.09.2005 № 07‑05‑06/234).

    Посреднический договор

    Стороны могут включить в договор аренды условие о предоставлении посреднических услуг (п. 3 ст. 421 ГК РФ). В данном случае арендодатель будет выступать в роли посредника, то есть приобретать коммунальные услуги для арендатора, а последний обязан будет компенсировать первому стоимость таких услуг.

    Посреднические договоры являются возмездными, поэтому сторонам в договоре необходимо согласовать стоимость вознаграждения (ст. 991, 1006 ГК РФ).

    При заключении посреднического договора доходом арендодателя будет являться лишь сумма данного вознаграждения, а не вся стоимость коммунальных услуг, уплачиваемая арендодателем в качестве посредника поставщику коммунальных услуг.

    При таком варианте плюсов больше, чем минусов.

    Первый – арендодатель учитывает доход только в размере агентского вознаграждения за оказываемые услуги, а не всю стоимость коммунальных услуг, уплачиваемую арендодателем в качестве посредника поставщику коммунальных услуг.

    Это подтверждает и Минфин России. Если деятельность управляющей организации, исходя из договорных обязательств, является посреднической деятельностью по закупке коммунальных услуг, то доходом этой организации будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (письмо Минфина России от 27.01.2012 № 03‑11‑06/2/9).

    Второй плюс для арендодателя в том, что при передаче коммунальных услуг не нужно начислять НДС. Передача электроэнергии, воды, газа арендатору не признается арендодателем в качестве реализации, облагаемой НДС. В этом случае он сам ничего не реализует, а выступает в качестве агента. Следовательно, арендодатель не обязан исчислять и уплачивать НДС, так как товары, приобретенные агентом для принципала, являются собственностью принципала (п. 1 ст. 996, ст. 1011 ГК РФ).

    Есть и небольшой минус. Необходимо начислить НДС с агентского вознаграждения. Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений при исполнении любого из указанных договоров (п. 1 ст. 156 НК РФ). Следовательно, арендатору необходимо начислить НДС со стоимости вознаграждения (письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС‑22‑3/86@).

    Самостоятельное заключение арендатором договоров с коммунальными службами на практике применяется крайне редко. Хотя этот вариант удобен арендодателю, однако коммунальщикам это не выгодно, поскольку сопряжено с огромным документооборотом. В одном офисном центре может находиться сотня арендаторов, и получается, что со всеми нужно оформлять договоры, счета, акты и пр.

    Борис Сваин, для журнала «Практическая бухгалтерия»

    Данная статья опубликована в закрытом разделе портала «Практическая бухгалтерия». Конкретные бухгалтерские вопросы с примерами решений и экспертными мнениями — максимум полезной и нужной информации на одном портале.
    Получите доступ >>

    IFRS 16 — Как учитывать переменную часть арендной платы?

    Розничные сети и другие компании часто сталкиваются с переменной арендной платой в договорах аренды. Рассмотрим на примере порядок оценки и признания в учете переменных арендных платежей в соответствии с МСФО (IFRS) 16.

    Рассмотрим в качестве примера крупную розничную сеть, которая арендует помещения под свои магазины у разных владельцев недвижимости, в основном в высококлассных торговых центрах.

    В некоторых случаях арендные платежи рассчитываются как фиксированная плата за месяц плюс определенный процент с продаж магазина в течение текущего года.

    Читать еще:  110 графа в платежном поручении

    Эта процентная надбавка к арендной плате объясняется тем, что торговые центры продвигают магазин и помогают ему привлечь больше клиентов.

    Кроме того, ежемесячная фиксированная арендная плата корректируется каждые два года с учетом текущего уровня инфляции.

    В соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда» бухгалтеру торговой сети необходимо учитывать актив в форме права пользования и арендное обязательство как приведенную стоимость всех невыплаченных на текущую дату арендных платежей.

    Как оценить эту переменную часть арендных платежей, если она зависит множества неопределенностей и непредвиденных обстоятельств?

    Бухгалтер не знает, как изменится сумма переменных арендных платежей в зависимости от будущих продаж магазинов и также не знает, как изменится фиксированная арендная плата после корректировки с учетом инфляции через 2 года.

    Что предписывает IFRS 16 относительно переменных арендных платежей?

    Новый стандарт МСФО (IFRS) 16 «Аренда» приносит арендаторам ряд осложнений с так называемой операционной арендой.

    Основная причина заключается в том, что в соответствии со старым стандартом МСФО (IAS) 17 вы просто списывали операционную аренду напрямую на прибыли и убытка в качестве расхода.

    Однако ситуация резко изменилась с появлением МСФО (IFRS) 16.

    Теперь вам необходимо признать в учете актив в форме права пользования (англ. ‘right-of-use asset’) и арендное обязательство, равное приведенной стоимости невыплаченных арендных платежей (см. основные правила учета по IFRS 16).

    Рассмотрим неопределенности, связанные с будущими арендными платежами.

    МСФО (IFRS) 16 называет их «переменными арендными платежами» (англ. ‘variable lease payments’), поскольку их сумма варьируется в зависимости от каких-либо факторов.

    Как отражать в учете переменные арендные платежи?

    Это зависит от того, что влияет на их изменение.

    В принципе, платеж с переменной арендной платой может зависеть от:

    • индекса или процентной ставки — например, индекса инфляции, учетной ставки ЦБ, ставки LIBOR, индекса потребительских цен и т. д., или
    • будущего объема продажа, использования базового актива или других факторов, не связанных с индексом/ставкой.

    Прежде перейти к отражению этих видов переменных платежей в учете, разберемся, что такое арендные платежи.

    Что такое арендные платежи по IFRS 16?

    Согласно IFRS 16, арендные платежи для целей учета аренды включают (см. Приложение А. Определение терминов.):

    • Фиксированные арендные платежи за вычетом любых стимулирующих платежей по аренде;
    • Переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки;
    • Стоимость опциона на покупку (если арендатор намеревается исполнить его); а также
    • Штрафы за прекращение аренды (если арендатор откажется от аренды).

    Теперь разберем составляющие переменных платежей.

    Переменные арендные платежи, которые зависят от индекса или ставки.

    Переменные платежи, зависящие от индекса или ставки, включаются в арендные платежи — вы можете видеть это из определения.

    Таким образом, арендатор должен принять во внимание инфляционную корректировку арендных платежей при применении МСФО (IFRS) 16.

    Вы не можете знать заранее, какой будет корректировка с учетом инфляции через некоторое время.

    Должен ли бухгалтер оценивать будущую инфляцию?

    Нет.

    Все обстоит достаточно просто. При первоначальном учете вы игнорируете неизвестные ставки и индексы.

    Вы будете рассчитывать стоимость своих обязательств по аренде и актива в форме права пользования на основе нескорректированных арендных платежей, стоимость которых известна на дату начала аренды.

    В тот момент, когда арендные платежи действительно изменяются в результате инфляции, вы будете переоценивать стоимость аренды:

    • Вы просто пересчитаете сумму арендного обязательства путем дисконтирования скорректированных арендных платежей по использовавшейся первоначально ставке дисконтирования.
    • Затем вы учтете разницу как корректировку актива в форме права пользования.

    Это требует от бухгалтера некоторых дополнительных усилий, но хорошая новость заключается в том, что вам не нужно прогнозировать индексы и ставки или строить догадки о том, как будет выглядеть будущее.

    Переменные арендные платежи, которые зависят от будущего объема продаж или использования базового актива.

    В соответствии с МСФО (IFRS) 16 платежи, не зависящие от ставки или индекса, НЕ включаются в ваши арендные платежи.

    Другими словами, они исключаются из арендных платежей. Вместо этого они признаются в составе прибыли или убытка по мере их возникновения.

    Это красиво и просто. Причиной такого упрощения является то, что оценка будущего объема продаж и других показателей представляет собой очень высокий уровень неопределенности, поэтому такую информацию нельзя использовать в бухгалтерском учете.

    Это относится не только к аренде, которая зависит от будущей выручки, но и к будущему использованию актива.

    Пример учета переменной арендной платы по IFRS 16.

    Представьте, что вы арендуете площадь под магазин в течение 5 лет и соглашаетесь заплатить фиксированную ежемесячную арендную плату в размере 1 000 д.е. и годовую плату в размере 1% от выручки вашего магазина.

    Фиксированная арендная плата будет корректироваться с учетом инфляции 1 раз в 2 года.

    На дату начала арендного договора вы предполагаете, что ваши продажи составят 200 000 д.е в год. Ставка дисконтирования составляет 3%. Уровень инфляции по вашей оценке составит 2% в год.

    Таким образом, изначально вы будете рассчитывать свое арендное обязательство на основе фиксированной ежемесячной платы в размере 1 000 д.е. за 5 лет аренды.

    Дисконтируйте ежемесячные арендные платежи в сумме 1 000 д.е. за 5 лет по ставке 3%. При этом будьте внимательны, потому что платежи осуществляются ежемесячно и вы должны рассчитать месячную ставку на основе годовой ставки.

    Для данного расчета мы используем формулу (11) текущей стоимости (PV) обычного аннуитета.

    В нашем примере проценты начисляются ежемесячно, поэтому мы модифицируем нашу формулу следующим образом:

    • rS — годовая ставка дисконтирования,
    • m — количество промежуточных периодов начисления в году (месяцев)
    • N — количество лет.

    PV = 1 000 д.е.
    rS = 3% = 0.03
    m = 12
    rS / m = 0.03/12 = 0.0025
    N = 5
    mN = 12 * (5) = 60 периодов начисления

    Фактор текущей стоимости аннуитета =
    [1 — (1.0025)60] / 0.0025 = 55.652357

    PV = 1 000 д.е. * 55.652357 = 55 652 д.е.

    Приведенная стоимость ежемесячных арендных платежей в течение 5 лет составляет 55 652 д.е.

    Эта сумма будет вашей оценкой актива в форме права пользования и арендного обязательства на момент начала аренды.

    Проводки по первоначальному признанию аренды будут следующими:

    • Дебет. Актив в форме права пользования: 55 652 д.е.
    • Кредит. Обязательство по аренде: 55 652 д.е.

    При последующем учете вы должны разделить каждый ежемесячный платеж на 2 части (см. параграфы 36-37 IFRS 16):

    • Проценты, начисляемые на непогашенный остаток арендного обязательства (по ставке дисконтирования), и
    • Сумма, уменьшающая обязательство по аренде.

    Более подробное описание последующего учета и проводок у арендатора, приведено здесь.

    При первоначальном учете вы проигнорировали корректировку на уровень инфляции, а также плату в размере 1% от вашей выручки.

    В дальнейшем, когда вы платите 1% от вашей выручки, вы просто относите этот расход на прибыли и убытки.

    Через 2 года фиксированная арендная плата будет скорректирована на 2%. При этом сумма арендных платежей изменится с 1 000 д.е. до 1 020 д.е.

    Бухгалтер должен выполнить переоценку арендного обязательства на оставшийся срок (3 года) по первоначальной ставке дисконтирования (3%). Необходимо сделать расчет приведенной стоимости денежного потока, аналогично приведенному выше расчету, но с другими параметрами.

    Полученная разница является суммой корректировки арендного обязательства.

    В результате пересчета по формуле, приведенной выше, будут получены следующие результаты:

    • Первоначальное обязательство по аренде до корректировки через 2 года составляет: 34 386 д.е.;
    • Новое арендное обязательство после корректировки составляет 35 074 д.е.

    Разница между этими двумя суммами составляет 688 д.е., и признается как:

    • Дебет. Актив в форме права пользования: 688 д.е.
    • Кредит. Обязательство по аренде: 688 д.е.
    Ссылка на основную публикацию
    Adblock
    detector