Bynets.ru

Журнал финансиста
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Переквалификация займов в инвестиции

Компания взяла взаймы: когда ИФНС переквалифицирует сделку и обяжет доплатить

Андрей Ларин рекомендует:

Как подобрать аргументы в споре с фискалами

Если организация получила деньги по договору займа, контролирующий орган может решить, что сделка притворная. Инспектор укажет, что стороны замаскировали инвестиции, и доначислит выплату на прибыль. Так по каким же основаниям инспекторы переоценивают сделки и как относятся к этому суды.

Почему ФНС переквалифицирует сделку? Инспекция может переквалифицировать сделку, если решит, что цели сторон сделки не соответствуют ее правовому оформлению. В обоснование инспекторы ссылаются на статью 252 НК РФ и концепцию «необоснованной выгоды». При этом фискалам не нужно оспаривать в суде действительность сделки по гражданско-правовым основаниям. В результате переквалификации инспектор может применить к сделке иные последствия и обяжет доплатить.

Что ожидать если заем выдала иностранная организация

Если заем выдала иностранная компания, ИФНС может переквалифицировать его во вклад в капитал, если заемщик не намерен возвращать долг. Обоснование — организация учитывает проценты в составе расходов, при этом доходы заимодавца не облагаются нал-ми у источника в России, поскольку проценты фактически не выплачиваются.

Если российская организация дала взаймы иностранной, инспекция может решить, что стороны замаскировали выплату дивидендов. Например, ЗАО получило кредит от российского банка и использовало часть средств на выдачу займов в пользу иностранных акционеров под более низкую процентную ставку. Инспекция провела проверку и признала расходы необоснованными в размере разницы между процентами, которые начислены по кредитному договору, и процентами по займам.

В подобном деле контролирующая служба выявила, что заемщик и заимодавец — взаимозависимые лица. Общество выдало деньги на условиях, которые ему заведомо невыгодны. Инспекция признала необоснованной выгодой расходы, которые возникли при выдаче займов. Организация занизила облагаемую базу. Три инстанции встали на сторону инспекции.

У общества не было намерений получить экономическую выгоду от выдачи займов. Его цель — снизить объем обязательных выплат. Суды решили, что в силу того, что иностранные заемщики не имели права на применение льготной ставки 5 процентов в отношении дивидендов, они разработали схему, чтобы снизить обязательные выплаты. Заем лишь прикрывал выплату дивидендов.

В ноябре 2017 года два суда первой инстанции признали, что переквалификация займа в инвестицию между российскими компаниями не обоснована. Когда инспекция не поверит в заем от иностранной организации. Чаще всего инспекция расценивает заем как инвестирование в капитал, когда российская организация берет в долг у иностранной. Инспектор обычно проверяет сделку по четырем признакам, которые позволяют переквалифицировать договор.

Заемщик не выплачивает проценты и основной долг в сроки, которые установлены в соглашении. Или стороны изначально договорились о выплате процентов вместе с телом долга. Договор займа заключен на длительный срок или продлевается на долгое время. Стороны заключают новые договоры займа или заимодавец перечисляет дополнительные транши, хотя заемщик не погасил предыдущий долг.

Заимодавец контролирует деятельность заемщика

Например, инспекция в ходе выездной проверки выявила недоимки. Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов начисленные проценты за пользование заемными средствами, а также отрицательные курсовые разницы. Фискалы отказали заемщику в учете процентов для целей отчисления на прибыль.

Три инстанции поддержали фискалов. Заемные обязательства оформлены лишь для вида, без реальных намерений создать правовые последствия. ЗАО предоставило вклад в уставный капитал и выплачивало дивиденды под видом операций по предоставлению займов и выплате процентов. В результате общество получило необоснованную выгоду.

Суды учли, что деньги были предоставлены для реализации инвестиционного проекта — строительства торгового центра в России. В период стройки общество не имело доходов и источников для возврата займа и процентов. Контролирующие лица иностранных компаний-заимодавцев знали об этом. При этом стороны договора постоянно увеличивали процентную ставку, продлевали сроки займа.

Суд сделал важный вывод — денежные операции надо оценивать с учетом того, как стороны их субъективно воспринимали. Не принципиально, как стороны документально оформили операции.

В похожем деле суд решил, что фактические действия сторон в рамках договоров займа были направлены на инвестирование — иностранный кредитор внес деньги в уставный капитал российского заемщика. В обоснование суд сослался на то, что стороны заключили несколько договоров займа и в течение десяти лет заемщик ни разу не погашал основной долг и проценты, а заимодавец не просил этого делать. Кроме того, срок возврата долга пролонгировался с 5 до 18 лет.

Использование займов согласовывалось с заимодавцем, и у заемщика не было финансовой возможности исполнять обязательства по выплате процентов. В итоге суд отказал российской компании в учете расходов в виде отрицательной курсовой разницы, которая возникла от переоценки долга по договорам займа.

Когда инспекция переквалифицирует заем между российскими компаниями

До 2017 года инспекция не переквалифицировала займы между взаимозависимыми российскими компаниями. Но с дела нефтяной компании «А» стала формироваться отрицательная судебная практика. В этом споре суды пришли к выводу, что спорный заем носил характер инвестиции. Стороны оформили заемные отношения лишь для вида, без намерения создать соответствующие правовые последствия. Три инстанции учли, что договоры займа продлевались, их общий срок составил более 10 лет. Заемщик не погашал основной долг и проценты, не получил требований от заимодавца. При этом должник продолжал получать дополнительные транши заемных средств. Деятельность заемщика была убыточной, у него отсутствовали источники для возврата долга, о чем знал заимодавец.

Суды указали, что стороны по сделкам взаимозависимы. Заемные средства по своей сути были инвестициями в развитие предприятия. Это позволяло уменьшать базу при исчислении налога на прибыль, так как заемщик включал в состав внереализационных расходов проценты, которые не собирался выплачивать. Суды трех инстанций поддержали позицию ИФНС. Судья Верховного суда не стал передавать дело на рассмотрение Коллегии по экономическим спорам.

Читать еще:  Инвестиционная политика государства курсовая

Такая судебная практика ограничивает коммерческие возможности сторон. Инвестор не всегда уверен в успешности проекта, даже если он — один из акционеров. Чтобы обезопасить себя, он может предоставить финансирование в виде займа, а не вклада в капитал. Тогда в случае провала проекта он сможет в приоритетном порядке потребовать деньги с процентами обратно. Но суды это не учитывают.

Договоры займа между «своими»: риски

Чтобы привлечь в бизнес деньги, но сохранить над ним контроль, многие компании прибегают к займам от взаимозависимых лиц — дочерних и материнских компаний, учредителей, руководства. Но судебная практика показывает, что такие займы могут создать налоговые проблемы и для займодавца, и для заёмщика. Разберемся, какие есть риски и как их избежать.

В чём суть проблемы

Пристальный интерес налоговых органов к договорам займа между взаимозависимыми лицами в первую очередь связан с неры­ночным характером таких операций. Дело в том, что условия этих договоров сильно отличаются от обычных: беспроцентные займы, займы на длительное время (в том числе бессрочные), просроченные займы, по которым нет требований о возврате и уплате штрафов.

Получить такое финансирование на открытом рынке прак­тически невозможно. А значит, подобные условия связаны ис­ключительно с взаимозависимостью заёмщика и займодавца. Например, это касается ситуаций, когда такие договоры заключаются между материнской и дочерней компаниями или меж­ду должностными лицами, которые приходятся друг другу родственниками или друзьями.

С точки зрения налогового законодательства сделки, кото­рые совершаются на нерыночных условиях, не должны ничем отличаться от обычных сделок, а любые доходы, недополучен­ные в результате таких сделок, должны быть учтены для целей налогообложения (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). А значит, займы между взаимозависимыми юридическими лицами могут иметь серьёзные налоговые последствия. Рассмотрим примеры.

Как смотрят на это суды

При проверках займов между «своими» налоговые органы ищут скрытые от налогообложения дохо­ды. Речь идёт не только о доначислении займодавцу процентов по договору беспроцентного займа, которые он мог бы полу­чить, если бы передал эти деньги независимому лицу. Налоговые органы смотрят на этот вопрос гораздо шире, проверяя и процентные займы и признавая сам заём доходом за­ёмщика. Такой подход нашёл поддержку и у судов.

Пример 1. ВС доначислила налог предпринимателю, который взял беспроцентный займ у нескольких ООО, где был участником

Представим ситуацию. Организация предоставила свое­му участнику — индивидуальному предпринимателю — заём без процентов и без указания срока возврата. При этом речь идёт не о единичной сделке: участник получил займы на оди­наковых условиях от нескольких компаний, которые контроли­ровал, и не вернул ни одного из них. По мнению инспекторов ФНС, подобные займы были выданы на нерыноч­ных условиях, а также свидетельствовали о том, что заёмщик не собирался возвращать полученные средства.

Оценив эти обстоятельства, Верховный Суд РФ пришёл к вы­воду, что все договоры были формальными, поэтому суммы займов должны признаваться доходом заёмщи­ка для целей налогообложения (Определение ВС от 03.04.2019 № 304-ЭС19-3151 по делу № А03-384/2018).

В результате заёмщик, который получал займы в статусе ИП, утратил право на применение УСН, так как превысил ли­мит по величине дохода (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). Поэтому переквалификация займа привела к значительным до­начислениям по всей деятельности учредителя.

Пример 2. Суд переквалифицировал займ, который учредитель-ИП взял у своей компании, в дивиденды и доначислил НДФЛ

Схожий подход применили судьи ВС РФ и в Определении от 09.04.2019 № 307-ЭС19-5113 по делу № А26-3394/2018. Здесь уже деньги выдавались под процент, который реально упла­чивался учредителем, однако ФНС удалось убедить суд в том, что эти средства являются не займами, а дивидендами.

Дело в том, что стороной договора займа выступал учре­дитель, но не как простое физлицо, а как ИП. Все полученные средства он переводил на личные счета, в предприниматель­ской деятельности не использовал и не возвращал их займо­давцу. При этом деньги выдавались на длительный срок (более пяти лет), а ставка по займу была установлена в размере 2/3 учётной ставки ЦБ РФ.

По мнению ИФНС, совокупность этих фактов означала, что полученные деньги учредитель использовал для личных нужд и возвращать не планировал. Следовательно, он присвоил прибыль «своей» компании, поэтому эти займы нужно рассматривать как дивиденды. В дополнение инспекторы проанализировали и деятельность компаний-займодавцев и установили, что выдан­ные займы соответствовали сумме нераспределённой прибыли.

В результате физлицу был доначислен НДФЛ со всей суммы полученных займов, так как доходы в виде дивидендов в рамках УСН не облагаются налогом (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). Одновре­менно учредителя оштрафовали за то, что он не представил де­кларацию по НДФЛ в отношении доначисленных сумм.

Что касается условия об уплате процентов, то оно сыграло против налогоплательщика, поскольку размер процентов был чётко привязан к учётной ставке ЦБ РФ. Включение в договор подобного условия суд признал недобросовестным поведени­ем обеих сторон, направленным исключительно на уклонение от уплаты НДФЛ с материальной выгоды по повышенной став­ке 35 % (у заёмщика) и от исполнения обязанностей налогового агента (у займодавца).

В данном случае займодавца не оштрафовали за неудержание НДФЛ с дивидендов, хотя все условия для этого были. Оценивая возможные налоговые последствия при займах между взаимозависимыми лицами, это тоже нужно принимать во внимание.

Пример 3. Суд переквалифицировал заём в безвозвратную финпомощь и доначислил налог на прибыль

Наконец, ВС РФ также встал на сторону налоговиков в деле об учёте в расходах процентов по договору займа. У за­ёмщика не было реальных источников, за счёт которых он мог бы возвратить заём. Займодавец об этом знал, но постоянно продлевал срок возврата займа. ФНС посчитала, что это подтверждает фиктивность займа. Суд пе­реквалифицировал его в безвозвратную финансовую помощь, переданную на развитие дочернего предприятия. В результате суммы процентов, которые заёмщик учитывал в расходах при методе начисления, были исключены, что при­вело к доначислению налога на прибыль (Определение ВС РФ от 08.04.2019 № 310-ЭС19-3529 по делу № А09-1493/2018).

Читать еще:  Устойчивость инвестиционного проекта

Сдать отчётность и сформировать платёжку по налогу на основе декларации бесплатно

Как снизить риски

Как видим, займы между взаимозависимыми юридическими лицами, особенно беспроцентые, могут иметь серьёзные налоговые последствия. Если суд признает заёмные отношения фиктивными, это может привести, в частности, к доначислению налога на прибыль и НДФЛ. При этом даже если заёмщик реально уплачивает проценты за пользование займом, это не гарантирует, что займ не переквалифицируют. Как минимизировать риски?

Отказаться от займов на нерыночных условиях

Займы должны со­ответствовать рыночным условиям как «де юре», так и «де факто». Это значит, что при оформлении заёмных отношений между «сво­ими» мало включить в договор те же условия, что и в договоры с неаффилированными лицами. Нужно также фактически подтверждать реальность сделки. А для этого отслеживать исполнение договоров и требовать возврата денег по окончании срока займа. Также не стоит без обеспечения выдавать займы и продлевать договоры, если известно, что у заёмщика плохое финансовое состояние.

Вернуть деньги по формальным займам

Мы советуем провести ревизию уже имеющихся заёмных отношений и оценить их с точки зрения признаков формальности. И если такие признаки обнаружатся, то стоит предпринять меры по возврату средств, чтобы уменьшить ри­ск переквалификации займа и налоговых доначислений.

Взвесить риски по беспроцентным займам

Риск договора беспроцентного займа в том, что заёмщик фактически пользуется деньгами бесплатно. А значит, займодавцу могут доначислить доход в виде неполученных процентов (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Это возможно, если заёмщик применяет УСН «Доходы».

Рассчитайте, какой налог заплатили бы обе стороны, если бы займ выдавался под рыночный процент, и сравните эту сумму с текущими налоговыми обязательствами сторон. Если сумма налога с учётом процентов будет выше реальной, то риски велики и от заклю­чения такого договора беспроцентного займа стоит отказаться. Если же он уже заклю­чён, стоит изменить его условия и установить проценты. Гражданский кодекс позволяет придать этому условию обратную силу, распространив его действие на период с даты выдачи займа (п. 2 ст. 425 ГК РФ).

Эти меры значительно сни­зят риски переквалификации займов и на­логовых доначислений.

Эльба подготовит налоговую декларацию по УСН и рассчитает налоги. Сервисом пользуется 100 000 ИП и ООО. Попробуйте тоже, первые 30 дней бесплатно.

Верховный суд запретил маскировать инвестиции в «дочек» под кредиты

Верховный суд отказал в рассмотрении кассационной жалобы по спору нефтяной компании «РуссНефть-Брянск» с областной ФНС (карточка дела А09-2657/2016). Налоговая сочла, что кредит, выданный материнской компанией «дочке», по сути является инвестицией и способом налоговой оптимизации. Юристы, опрошенные РБК, указывают, что налоговая выгода в такой сделке не очевидна, а реальность займа можно доказать, если у компании хватает средств на его погашение и сроки выплат не переносятся.

Компания «РуссНефть» на протяжении нескольких лет финансировала дочернее предприятие НК «РуссНефть-Брянск», предоставляя процентные займы, срок возврата которых постоянно продлевался соглашениями сторон. ФНС Брянской области по итогам камеральной проверки пришла к выводу, что займы по сути являлись инвестициями в развитие предприятия, а договор о предоставлении кредита был оформлен лишь для вида. Это позволяло брянской фирме уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль: проценты включались в состав расходов, но выплачивать их компания не собиралась, сочли налоговики. Налоговые органы исключили начисленные проценты из расчета налоговой базы по налогу на прибыль и доначислили «РуссНефть-Брянск» 98,5 млн руб. налога за 2014 год.

Компания не согласилась с выводами ФНС и оспорила решение инспекции в Арбитражном суде Брянской области. В исковом заявлении «РуссНефть-Брянск» указала, что «расходы в виде процентов экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода». Однако суд первой инстанции поддержал выводы ФНС, апелляционная инстанция и Арбитражный суд Центрального округа также встали на сторону налоговой. Наконец, и Верховный суд отказался рассматривать жалобу компании, указав, что доводы «РуссНефть-Брянск» «не свидетельствуют о нарушении судами норм материального и процессуального права и сводятся к несогласию с выводами судов и переоценке доказательств по делу».

Что говорит о фиктивности займа?

Схема, когда материнская компания под видом кредитов инвестирует в дочернее предприятие, обычно не имеет своей целью налоговую оптимизацию, считает руководитель практики налоговых споров АКГ «МЭФ-Аудит» Александр Овеснов. С начисляемых, но не уплачиваемых процентов компания-кредитор обязана ежемесячно начислять налог на прибыль, указывает он. Чаще всего одалживаемые деньги вкладываются в развитие нового бизнес-направления, на капитальное строительство или в целях возмещения убытков дочернего общества, при этом эти средства материнская компания сама получает в кредит от банков, поэтому других законных и безопасных способов вложить их в дочернее предприятие практически не существует, говорит Овеснов.

Схема подобного финансирования дочерних предприятий используется в основном крупными предприятиями, говорит юрист адвокатского бюро А2 Максим Сафиулин, для малого и среднего бизнеса в силу небольших оборотов особой выгоды от таких операций не будет. Налоговые органы исследуют не только договоры займа между российскими компаниями, но также обращают особое внимание на заемные обязательства перед иностранной материнской компанией, указывает старший юрист BGP Litigation Денис Савин. В этих случаях ФНС зачастую отказывается учитывать процентные расходы по таким займам и курсовые разницы в составе налоговой базы по налогу на прибыль.

​Для налоговых органов признаками фиктивности займа являются взаимозависимость участников сделки, недостаточная капитализация заемщика и отсутствие фактических выплат процентов по займу, перечисляет Сафиулин. Также ФНС может посчитать кредит фиктивным, если срок погашения займа продлевается постоянно на протяжении многих лет, добавляет Овеснов.

Читать еще:  Финансовый анализ и оценка инвестиций

Доказать, что кредит — это кредит

Доказать, что договор займа действительно является таковым, можно только одним способом: исполнять условия такого договора, то есть погашать его — хотя бы частями, считает Овеснов.

Если налогоплательщик сможет доказать деловую цель выдачи займа, расходы в виде процентов по кредиту можно включать во внереализационные, говорит юрист правового департамента HEADS Consulting Константин Ханин. Чтобы избежать претензий налоговой, компании надо доказать, что получение кредитных средств от материнской компании позволит налогоплательщику решить вопросы по стабильному производству и реализации продукции, сохранить объем выпускаемой продукции и обеспечить доходность предприятия. Также необходимо доказать фактическую возможность компании вернуть полученные денежные средства.

ФНС при проведении проверок исследует документооборот и реальность хозяйственных операций, указывает Денис Савин, поэтому компании должны заблаговременно позаботиться об обосновании привлечения заемных средств от учредителей, а также составлять юридически корректные договоры займов.

Развитие судебной практики по вопросам переквалификации займа в инвестиции

11 сентября 2019 года Арбитражный суд Сахалинской области вынес решение по делу ООО «Курилгео» (далее – «Общество», дело № А59-4486/2019). Предметом спора стало включение Обществом в состав внереализационных расходов затрат в виде отрицательных курсовых разниц и сумм процентов, начисленных по инвестиционному договору и договору новации о замене долга, возникшего из инвестиционного договора, заёмным обязательством.

Как следует из решения, в 2012 году Общество заключило с компанией Solway Industries LTD инвестиционный договор на строительство объекта (золотодобывающего предприятия) с целью его последующей сдачи в аренду либо продажи потенциальному покупателю. На основании данного договора инвестор предоставил Обществу денежные средства, а Общество обязано было возвратить инвестору полученные средства и 70% прибыли от реализации товарной продукции.

В 2015 году сторонами было подписано дополнительное соглашение о замене валюты денежного обязательства, на основании которого сумма инвестиций, изначально полученная в рублях, была конвертирована в доллары США. В связи с завершением строительства объекта инвестиционной деятельности Общество осуществило возврат части полученных средств инвестору. При этом у Общества возникли положительные и отрицательные курсовые разницы, которые были отражены Обществом соответственно в составе внереализационных доходов и расходов.

Сторонами также был заключен договор новации о замене первоначального обязательства заемным, предусматривающим начисление процентов на оставшуюся часть долга.

Налоговый орган отказал Обществу в признании в составе внереализационных расходов и доходов курсовых разниц и сумм процентов, начисленных по договору займа, а также посчитал, что Общество должно было исчислить налог на доходы, полученные иностранной организацией.

По мнению налогового органа, замена валюты обязательства и последующая новация были направлены исключительно на занижение налоговой базы в результате учета курсовых разниц и процентов, а также на вывод из-под налогообложения 70% прибыли, которая должна была быть выплачена иностранному инвестору, взаимозависимому с Обществом. При этом денежные средства, выплаченные инвестору сверх фактически полученных сумм инвестиций, были признаны налоговым органом иным доходом иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежащим налогообложению на основании пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ.

Суд поддержал позицию налогового органа, указав на следующие обстоятельства:

  • Инвестиционный договор содержит ссылку на Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений», и все его положения основаны на данном законе. В связи с этим основания толковать данный договор иным образом отсутствуют. Помимо этого, Общество вело раздельный учет расходов на строительство объекта.
  • Новация не отменила первоначального обязательства Общества возвратить инвестору полученные средства и являлась мнимой сделкой, поскольку на основании договора займа Обществу не был предоставлен заём, стороны не преследовали цели предоставления займа и денежные средства Обществу не перечислялись.
  • Погашение денежного обязательства в долларах США было согласовано сторонами инвестиционного договора только после того, как курс российского рубля значительно понизился по отношению к курсу доллара США.
  • Общество не представило доказательств того, что, заключая дополнительное соглашение к инвестиционному договору и договор новации, оно намеревалось получить экономический эффект. Напротив, в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства Общество ссылалось на соблюдение интересов инвестора, которым были получены убытки в виде разницы в курсах инвестированного рубля по отношению к доллару США.

На данном основании суд посчитал правомерным отказ Обществу в учете расходов в виде процентов и отрицательных курсовых разниц. Кроме того, суд отметил, что денежные средства, получаемые инвестором сверх инвестированных средств, являются его пассивным доходом, не связанным с его предпринимательской деятельностью, и подлежащим налогообложению у источника выплаты в Российской Федерации.

В актуальной судебной практике есть множество примеров переквалификации налоговыми органами заемных отношений в инвестиционные. В данном же деле в основе отношений сторон изначально лежал инвестиционный договор. По нашему мнению, выводы суда заслуживают пристального внимания, поскольку наглядно демонстрируют подход судов к толкованию условий договоров, в том числе в части их ретроспективного изменения и новации обязательств. Помимо этого, выводы суда также основываются на результатах анализа письменной позиции Общества, представленной в ходе досудебного обжалования и затем в рамках письменных объяснений в ходе судебного процесса, применительно к обоснованию наличия деловой цели заключения Обществом оспариваемых договоров.

Специалисты налоговой практики Dentons имеют богатый опыт оценки и предотвращения налоговых рисков на этапах планирования и совершения сделок, сопровождения мероприятий налогового контроля (включая допросы свидетелей), представления и защиты интересов клиентов в налоговых спорах (как на досудебной стадии, так и в суде), в том числе в спорах, касающихся переквалификации отношений сторон, и будут рады оказать всестороннюю поддержку по этим вопросам.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector