Bynets.ru

Журнал финансиста
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Пбу учет расходов будущих периодов

Новые правила учета расходов будущих периодов: суть изменений и как их применить на практике

В этом году действуют новые правила учета расходов будущих периодов (введены приказом Минфина России от 24.12.10 № 186н*). К сожалению, понять суть изменений нелегко. Специалисты теряются в догадках, а чиновники пока не дают официальных комментариев. Мы предлагаем свое видение ситуации и тех практических шагов, которые должны сделать бухгалтеры.

Как было раньше

В прошлом году и ранее действовала старая редакция пункта 65 Положения по ведению бухгалтерского учета**. Согласно ей затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим периодам, отражались в балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов (РБП). Списывали их в порядке, выбранном организацией: равномерно, пропорционально объему продукции или другим способом. Срок списания соответствовал периоду, к которому относились РБП.

Чаще всего бухгалтеры списывали на расходы будущих периодов стоимость патентов, лицензий, а также программ и сайтов, если исключительные права на них не принадлежали организации. Помимо этого на РБП относили суммы, перечисленные на страхование (в том числе по полисам ОСАГО), отпускные, относящиеся к следующим месяцам, и некоторые прочие издержки. В бухучете РБП отражали по счету 97, который так и называется: «Расходы будущих периодов».

Как стало сейчас

Начиная с отчетности за 2011 год пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета нужно применять в новой редакции. Теперь он звучит так: «Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида».
Что означает данная формулировка? Минфин пока не дал официальных разъяснений, а бухгалтеры и аудиторы не могут прийти к единому мнению. Чтобы сформировать собственную точку зрения, ответим на ряд вопросов.

Вопрос первый: можно ли использовать счет 97?

Ответ очевидно положительный. Во-первых, счет 97 не исчез из плана счетов, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н. А в инструкции по его применению по-прежнему говорится, что счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам.

Во-вторых, никто не отменял принципа, закрепленного в пункте 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации». Этот принцип гласит: расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

В-третьих, в этом году, как и раньше, предприятия должны обоснованно распределять затраты между отчетными периодами и учитывать связь между доходами и издержками. Об этом сказано в пункте 19 ПБУ 10/99.

Таким образом, и сами РБП, и предназначенный для них счет 97 по-прежнему актуальны.

Вопрос второй: нужно ли показывать РБП только в случаях, прямо предусмотренных нормативами?

Существует мнение, что начиная с этого года счет 97 можно применять только в определенных случаях, перечень которых строго ограничен. Если быть совсем точными, то их всего два, и о каждом прямо говорится в нормативном акте по бухучету.

Первый случай – это затраты, произведенные в рамках договора строительного подряда, и связанные с предстоящими работами. Такие издержки нужно расценивать, как расходы будущих периодов (п. 16 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»).

Второй случай – это получение нематериальных активов, исключительные права на которые остались за продавцом (лицензиаром). Получатель (он же лицензиат) должен отразить разовый платеж за право пользования объектом НМА в составе расходов будущих периодов и списывать в течение срока действия соответствующего договора (п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»).

Некоторые специалисты полагают, что никакие другие издержки нельзя классифицировать как РБП. К слову, подобное мнение высказывали и сами чиновники. Но их комментарии носят неофициальный характер, и мы возьмем на себя смелость с ними поспорить.

На наш взгляд, список ситуаций, когда допустимо использовать счет 97, не исчерпывается вышеприведенными случаями. На самом деле он значительно шире, и туда входят суммы, которые невозможно соотнести только с текущим периодом.

Пример

В июне компания оплатила стоимость рекламного ролика, который будет показан по центральному телевидению в течение июня, июля, августа и сентября. Если бухгалтер спишет всю сумму на затраты июня, он нарушит принцип равномерности распределения затрат и не учтет связь между доходами и расходами.

Действительно, эффект от рекламы будет тем выше, чем дольше ролик будет транслироваться по ТВ. Следовательно, увеличения продаж нужно ожидать не в июне, а позже – скорее всего, в августе и сентябре. По этой причине стоимость ролика, целиком отраженная в расходах июня, исказит бухотчетность.

Чтобы достоверно отразить ситуацию, бухгалтер должен провести стоимость рекламы как расходы будущих периодов. А затем, в течение периода с июня по сентябрь, списывать их в затраты.

Вопрос третий: какие суммы нельзя показывать по счету 97?

По нашему мнению, с этого года в расходы будущих периодов нельзя включать авансы и предоплаты, то есть суммы, которые по условиям договора могут быть возвращены (полностью или частично). Такие условия обычно предусмотрены в договорах страхования, при оформлении подписки на газеты и журналы и пр.

Объяснение простое: выданные авансы по своей сути не являются расходами. Предоплата, перечисленная поставщику, означает лишь то, что у организации появилась дебиторская задолженность. Поэтому отражать ее следует на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» либо на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если же из договора следует, что предприятие ни при каких обстоятельствах не сможет получить обратно перечисленные деньги, то такие суммы допустимо провести как РБП. Это относится, в числе прочего, к платежам за лицензии, патенты и т.д.

Вопрос четвертый: можно ли списать на РБП отпуск, переходящий на следующий месяц?

Особенно много сложностей вызывает у бухгалтеров учет отпускных в ситуации, когда отдых начинается в одном месяце, а заканчивается в другом (при том, что компания не создавала резерв предстоящих расходов). В прошлом году и ранее часть, приходящуюся на будущий период, отражали как РБП. Затем, когда этот период наступал, отпускные списывали в расходы.

Читать еще:  Бухгалтерский и налоговый учет 2020

Можно ли и в этом году применить старый алгоритм учета? Многие специалисты полагают, что нельзя. В частности, разработчики популярной бухгалтерской программы внесли изменения, и теперь вся сумма отпускных автоматом относится на текущие издержки (счета 20, 23, 25, 26 и 44).

С нашей точки зрения, отпускные за следующий месяц корректнее по-прежнему отражать в составе РБП. Но, учитывая, что «переходящие» отпуска случаются не так часто, и суммы по ним, скорее всего, будут небольшими, единовременное списание в расходы вряд ли можно назвать серьезным нарушением.

Вопрос пятый: как поступить с остатками по счету 97 на начало 2011 года?

По результатам инвентаризации, проведенной на начало этого года, бухгалтер должен проанализировать каждую величину на счете 97. Вполне вероятно, там обнаружатся выданные авансы, либо суммы, попавшие сюда по ошибке. От них нужно избавиться, то есть перенести на другие счета: предоплату – на счета 60 и 76, ошибочные величины – на те счета, где им полагалось быть изначально. В итоге на счете РБП останутся лишь затраты, которые относятся к нескольким отчетным периодам и которые не будут возвращены на расчетный счет или в кассу компании.

Вопрос шестой: в какие строки баланса поместить РБП?

В старой форме баланса расходы будущих периодов показывали в специальной строке раздела «Оборотные активы» в составе запасов. В новом бланке (утв. приказом Минфина России от 02.07.10 № 66н), отдельная строка для РБП не предусмотрена. Но организациям дано право самостоятельно устанавливать детализацию показателей. Как следствие, компания может ввести в форму баланса строку «Расходы будущих периодов» и отражать в ней существенные суммы РБП. Если же величины несущественны, можно показывать их в составе запасов без дополнительной расшифровки.

Что касается сумм, которые раньше значились по счету 97, но в этом году отнесены на счета 60 и 76, то их следует показать в балансе как дебиторскую задолженность.

*Про другие изменения в бухучете, внесенные приказом Минфина России от 24.12.10 № 186н, читайте в статье «Что поменялось в бухучете основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов».
** Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).

Счет 97 бухгалтерского учета

Затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, могут относиться как к этому отчетному периоду, так и к следующему или следующим отчетным периодам. В бухгалтерском учете такие затраты «на будущее» именуются «расходами будущих периодов» (п. 65 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н). Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению для учета расходов будущих периодов предназначен активный синтетический счет 97 «Расходы будущих периодов» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Как ведется учет на счете 97, расскажем в нашей консультации.

Что учитывается на счете 97?

Действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету предусматривают отражение в составе расходов будущих периодов (РБП) два вида затрат:

  • расходы, понесенные в связи с предстоящими работами по договорам строительного подряда (п. 16 ПБУ 2/2008 ). К примеру, сюда можно отнести стоимость материалов, которые были переданы для выполнения строительных работ, но еще не были использованы, или арендная плата в счет будущих периодов, которая была перечислена в отчетном периоде;
  • платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации. При этом данные платежи должны производиться в виде фиксированного разового платежа (п. 39 ПБУ 14/2007 ). Здесь можно перечислить неисключительное право использования программы для ЭВМ, изобретения, фирменного наименования и т.д. (ст. 1225 ГК РФ).

Если организация понесла иные расходы, порядок бухгалтерского учета которых не регламентирован, а организация считает, что такие затраты относятся к нескольким отчетным периодам, их также можно учесть как РБП и распределять между отчетными периодами, к которым затраты относятся, в порядке, установленном организаций (равномерно, пропорционально объему продукции и т.д.) (Письмо Минфина от 12.01.2012 № 07-02-06/5 ). К примеру, это могут быть расходы на сертификацию продукции.

Бухучет на счете 97

97 счет бухгалтерского учета – активный счет. Возникновение РБП отражается по дебету данного счета, а их списание – по кредиту.

В зависимости от вида затрат, признаваемых в качестве расходов будущих периодов, проводки по дебету счета 97 могут быть такие (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 97 – Кредит счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Соответственно, списание РБП, т. е. их признание в качестве расходов текущих периодов, может быть отражено так:

Дебет счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. – Кредит счета 97

В бухгалтерском балансе РБП в зависимости от их характера могут отражаться в составе внеоборотных активов по строке 1190 «Прочие внеоборотные активы» или в составе оборотных по строке 1210 «Запасы». В составе долгосрочных РБП будут отражаться тогда, когда период их списания превышает 12 месяцев после отчетной даты (Письмо Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01 ). При существенности величины РБП в бухгалтерской отчетности они приводятся обособленно (п. 11 ПБУ 4/99 , Приложение к Письму Минфина от 29.01.2014 № 07-04-18/01 ).

Можно отметить, что в случаях, когда положения НК РФ требуют постепенного признания каких-либо затрат в течение отчетных периодов, а правила бухгалтерского учета не запрещают учитывать эти расходы в составе РБП, для сближения бухгалтерского и налогового учета такие затраты можно отражать на счете 97.

Учет расходов будущих периодов после поправок в бухучете

Этот материал – отрывок литературно обработанной стенограммы сессии вопросов и ответов после семинара «Полугодовой отчет без проблем и ошибок» (лектор – Т.А. Новикова), который был проведен издательством «Главная книга». На некоторые вопросы слушателей ответил А.М. Рабинович.

Вопрос. У меня вопрос, который в последнее время интересует, наверное, всех бухгалтеров. Что все-таки случилось с расходами будущих периодов? Наш главбух, например, считает, что на самом деле ничего не изменилось. А другие специалисты, наоборот, говорят, что расходов будущих периодов вообще больше быть не должно.

Читать еще:  Табель учета рабочего времени ож расшифровка

«Вообще быть не должно» — это, конечно, слишком. Использовать счет 97 «Расходы будущих периодов» вы по-прежнему можете. Но и сказать, что ничего не изменилось, тоже нельзя. Потому что теперь в балансе в составе РБП — расходов будущих периодов — нельзя показывать все, что учтено на счете 97. Тем более показывать общей суммой, без расшифровки. Хотя, честно говоря, ситуация с РБП сейчас сложилась довольно странная, чем и обусловлен такой разброс мнений специалистов. Тем не менее, думаю, найти правильный ответ на ваш вопрос в действующих нормативных актах можно.

Итак, из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности исключена категория расходов будущих периодов. Одновременно в нем появилось новое правило о том, что руководствоваться им нужно только в ситуациях, не регламентированных ПБУ . Значит, если в отдельных ПБУ есть прямое указание на то, что какие-либо затраты учитываются в качестве РБП, именно так их и нужно отражать в балансе. В той же группе статей «Запасы», что и раньше. И то, что в новой форме баланса расходы будущих периодов тоже не упомянуты, значения не имеет — в ПБУ 4/99 они по-прежнему остаются .

Только обратите внимание, что порядок списания затрат через РБП должен быть установлен именно ПБУ, а не методическими указаниями, Инструкцией к Плану счетов или каким-нибудь другим актом по бухучету. Поэтому, например, затраты на подготовительные работы в сезонных производствах учитывать в качестве РБП уже нельзя, хотя это и предусмотрено Методичкой по учету МПЗ .

Если же говорить о ПБУ, то там можно найти только два упоминания о списании затрат через механизм расходов будущих периодов. Так учитываются разовые платежи за право пользования объектами интеллектуальной собственности и затраты, понесенные в связи с предстоящими работами по договору строительного подряда . Если у вас такие затраты есть — значит, в вашем балансе будет статья «Расходы будущих периодов».

Вопрос. А вот еще в ПБУ 15 есть правило, что дисконт по векселю нужно сначала полностью показать как РБП, а потом равномерно списывать на расходы .

Если быть точным, ПБУ 15/2008 ограничивается требованием о равномерном списании дисконта, но о расходах будущих периодов прямо ничего не говорит. Поэтому вы, ничего не нарушая, можете просто постепенно списывать дисконт в прочие расходы, не показывая предварительно всю его сумму в качестве обязательства, так же как проценты по любому займу.

Вопрос. А как быть с тем, что в ПБУ 10/99 сохранилось правило о распределении расходов, которые обуславливают получение доходов в течение нескольких периодов?

Вот это, наверное, самый интересный вопрос. Действительно, если Положение по ведению бухучета применяется только в случаях, не регламентированных ПБУ, то правила, установленные ПБУ 10/99, имеют большее значение, чем нормы Положения. А эти правила предусматривают распределение расходов, обуславливающих получение доходов в течение нескольких периодов . Именно на этом основании некоторые специалисты и делают вывод о том, что мы можем учитывать в качестве РБП все те же объекты, что и раньше.

Но, обратите внимание, в ПБУ 10/99 о расходах именно будущих периодов ничего не говорится. Там есть только правило о распределении расходов, относящихся к нескольким периодам. При этом новая редакция Положения по ведению бухучета предусматривает, что затраты, относящиеся к нескольким периодам, отражаются в балансе в соответствии с условиями признания активов. Тем самым Положение не отменяет правило, установленное ПБУ 10/99, но раскрывает порядок его применения. Что получаем в итоге?

Принцип распределения расходов, обуславливающих получение доходов в течение нескольких периодов, продолжает действовать. Однако он реализуется через формирование и списание РБП только тогда, когда это прямо предусмотрено ПБУ. О таких случаях мы уже говорили. Во всех прочих ситуациях этот принцип реализуется путем капитализации затрат в виде активов и дальнейшего списания их стоимости. Из этого следует и еще один крайне важный вывод — если какие-либо затраты, относящиеся к нескольким периодам, не могут быть признаны в качестве актива, они подлежат немедленному списанию на расходы.

Вопрос. А какими активами можно признать то, что раньше было РБП?

Это зависит от того, что именно вы раньше учитывали как РБП. Чаще всего такие затраты можно квалифицировать как авансы выданные, хотя возможны и другие варианты, например незавершенное производство. Если же затраты не соответствуют условиям признания какого-либо конкретного актива, предусмотренным ПБУ, но соответствуют общему определению актива, их можно продолжать учитывать на счете 97, а в балансе показывать отдельной статьей в составе прочих оборотных или внеоборотных активов. Самое главное — не признавать активом то, что должно быть списано на текущие расходы. Правда, отличить расходы от активов бывает очень непросто.

Вопрос. Это точно. Вот, например, разовые платежи по договорам страхования — это авансы или текущие расходы?

Я думаю, что такие платежи правильнее отражать как авансы. Основной аргумент — при расторжении договора вам возвращается часть страховой премии . А если есть вероятность возврата уплаченных вами денег, значит, не выполняется одно из условий признания расхода — нет уверенности в том, что произойдет уменьшение экономических выгод организации. И значит, такие затраты нужно отражать как дебиторскую задолженность . Хотя допустимо отражать их в балансе и в качестве прочих активов. Но такой вариант мне нравится меньше.

Вопрос. А лицензии?

Вот это вопрос посложнее. Затраты на приобретение лицензий не относятся ни к одному из активов, предусмотренных ПБУ. В таких случаях, как я уже говорил, решать вопрос о том, является ли объект учета расходом или активом, нужно, руководствуясь общим определением актива. Найти его можно в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России . Хотя этот документ и не является нормативным актом, именно на него рекомендует ориентироваться Минфин .

Читать еще:  07 счет бухгалтерского учета это

Так вот, Концепция предусматривает, что активами признаются объекты, контроль над которыми организация получила в результате ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды. Экономические выгоды от использования лицензии очевидны. А вот что такое контроль над объектом и когда можно говорить о его наличии?

Поскольку лицензии качественно близки к НМА, думаю, что здесь мы можем применять термин «контроль» в понимании ПБУ 14/2007, то есть как ограничение доступа иных лиц к экономическим выгодам, ожидаемым от использования объекта . Понятно, что об ограничении доступа можно говорить лишь тогда, когда доступ возможен в принципе. А значит, к активам можно отнести лишь те лицензии, которые удостоверяют права, представляющие интерес не только для вашей организации, но и для других лиц. Права, обладать которыми может только кто-то один и получить которые можно, только «отобрав» их у сегодняшнего обладателя. Такие права удостоверяют, например, лицензии на использование недр. Эти и аналогичные им лицензии теперь в балансе можно показывать в зависимости от срока их действия в составе прочих оборотных или внеоборотных активов. А если стоимость лицензии существенна, ее нужно отразить по отдельной статье. В таком порядке можно учитывать и другие права, «контролируемые» организацией, например право на заключение договоров аренды.

Другое дело — лицензии на право ведения определенной деятельности, например образовательной. Они не представляют интереса ни для кого, кроме самого правообладателя. Ведь любое лицо, желающее получить эту лицензию, может сделать это, не отбирая ни у кого уже действующих разрешений. Поэтому стоимость таких лицензий нужно списать на текущие расходы. Так же следует поступить и с затратами на сертификаты соответствия, экологические паспорта, с разрешениями на эксплуатацию опасных объектов.

Вопрос. Скажите, а стоимость дорогостоящего ремонта можно оставить в РБП?

Нет, расходы на любой ремонт — это расходы отчетного периода.

утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н

п. 32 Положения. утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н

п. 94 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н

п. 39 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н

п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утв. Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н

п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н

абз. 3 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н

п. 3 ст. 958 ГК РФ

одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.97

см., например, Письмо Минфина России от 30.04.2008 N 03-05-05-01/29

подп. «б» п. 3 ПБУ 14/2007

Впервые опубликовано в издании «Главная книга.Конференц-зал» 2011, № 07

Учет расходов будущих периодов

Минфин России напомнил, как отразить в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Бухгалтерское понятие «актив» раскрыто в концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997, далее – Концепция).

Активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности, которые должны принести ей экономические выгоды в будущем (п. п. 7.2, 7.2.1 Концепции).

Затраты, формирующие стоимость актива

По общему правилу расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от того, когда они оплачены (п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», ут. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, далее – ПБУ 10/99).

Однако если какие-либо затраты соответствуют условиям признания актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, то такие затраты отражаются в составе этого актива и списываются на расходы в порядке, установленном для списания стоимости этого актива.

Например, первоначальную стоимость основного средства формируют затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основного средства, в том числе (п. 8 ПБУ 6/01):

  • стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением основных средств;
  • таможенные пошлины и таможенные сборы;
  • невозмещаемые налоги;
  • государственная пошлина и т. д.

Такие затраты не относятся на расходы в периоде их возникновения, а списываются в порядке, установленном для списания стоимости основного средства – то есть через механизм амортизации.

Затраты, не формирующие стоимость актива

Затраты не обязательно формируют стоимость какого-либо актива. Из числа затрат, произведенных в текущем отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам, это, например:

  • затраты на добровольное имущественное страхование;
  • затраты на длящиеся рекламные акции;
  • комиссия за получение банковской гарантии;
  • затраты на проведение технического осмотра транспортных средств и т. д.

Заметьте: такие затраты обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, а связь между доходами и расходами определяется опосредованно. Поэтому их рекомендовано распределять между отчетными периодами получения доходов (п. 19 ПБУ 10/99, п. 8.6.2 Концепции). Отражать их в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности Минфин России предлагает как расходы будущих периодов – с применением соответствующего балансового счета (письмо от 12.01.2012 № 07-02-06/5).

Списывать такие затраты на расходы полагается в течение периода, к которому они относятся, в порядке, установленном в учетной политике организацией – или равномерно, или пропорционально объему продукции, или иным способом (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, далее – ПБУ 1/2008).

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector